En las empresas dedicadas a la fabricación y venta de productos, también llamadas empresas “manufactureras”, la determinación de los costos de producción para la valoración de las existencias es un proceso que se realiza en varias etapas, a través de las cuales se van registrando todos los elementos del costo de producción y se van incorporando a los productos, a medida que éstos se van fabricando.
El ciclo contable de la Contabilidad de Costos comprende todos los pasos que se realizan para registrar los valores de los distintos elementos que se van agregando a los productos, desde que las materias primas salen del Almacén y se incorporan al proceso de fabricación, hasta que se venden los productos terminados.
Los informes financieros de las empresas comerciales y de servicios, difieren de los de las que se dedican a la fabricación. En el Balance de las empresas de fabricación deben agregarse en el Activo distintas cuentas de existencias, con el objeto de poder registrar el valor de los productos en sus diferentes etapas de producción, desde la etapa de materias primas, pasando por la de productos en sus diferentes etapas de producción, desde la etapa de materias primas, pasando por los productos semielaborados, hasta la de productos terminados. En las empresas comerciales, sin embargo, el inventario de mercaderías se registra en la cuenta de Existencias, en el Activo, hasta que se venden las mismas. En las demás cuentas de servicios, por otra parte, como no se venden productos tangibles, los inventarios, si los hay, incluyen artículos o instrumentos accesorios para la prestación de los servicios, como por ejemplo, el inventario de vajillas en un restaurante, o el inventario de instrumental médico en un sanatorio.
En las empresas manufactureras, el Costo de la Producción Vendida (CPV) se presenta en el Estado de Resultados detallado en los niveles de Materias Primas, Costo de la Producción del Periodo (CPP) y Costo de la Producción Acabada (CPA), mientras que en las empresas comerciales, en lugar del CPV, se utiliza una sola cuenta “Costo de Mercadería Vendida” (CMV), con un detalle de cálculo mucho menor que una empresa manufactureras; en las empresas de servicios, la cuenta equivalente al CPV de las manufactureras y al CMV de las de servicio, es el Costo del Servicio Prestado, según el tipo de actividad a que se dedique la empresa.
Tanto el proceso de conversión de los costos en gastos, como el de traspaso de valores del Balance al Estado de Resultados se realizan de manera diferente en las empresas manufactureras y en las comerciales.
En el siguiente cuadro, se puede comprobar como en las empresas manufactureras, los Costos se van transfiriendo de una cuenta de Existencias a otra, a medida que éstos se van incorporando a los productos, hasta que finalmente, se convierten en gastos (CPV), en el momento de vender los productos y pasan definitivamente al Estado de Resultados. En las empresas comerciales, en cambio, los costos se hallan integrados en los productos desde el momento de su compra, por lo tanto, se registran en una sola cuenta de Existencia, hasta que se venden, en cuyo momento se convierten en gastos (CMV) y se llevan al Estado de Resultados.
A través de los siguientes ejemplos, se pueden apreciar las diferencias en el formato de presentación del Estado de Resultados en las empresas manufactureras y comerciales.
La determinación del Costo de Mercaderías Vendidas (CMV), en las empresas comerciales, equivalente al Costo de los Productos Vendidos (CPV) de las empresas manufactureras, se basa directamente en el valor de las compras de los artículos vendidos, dado que no ninguna transformación de los productos comprados, a diferencia de la empresa manufacturera, en que al costo de materias primas de agregarse el costo de transformación.
En el ejemplo siguiente, se muestra el Estado de Resultados de la empresa Comercial STP (Cuadro 10), elaborado a partir de los datos del Cuadro 9 (en $)
En las empresas manufactureras, sin embargo, en que los productos son sometidos a diversos procesos antes de venderlos, la determinación del Costo de los Productos Vendidos o Costo de la Producción vendida requiere un proceso contable más complejo, mediante el cual se registran todos los costos de fabricación de los productos, desde que se inicia su producción hasta que se terminan y finalmente, venden.
Los Estados de Resultados de las empresas manufactureras precisan un mayor grado de detalle. En el cuadro 12 se muestra el Estado de Resultados de la compañía Industrial Whitehouse, elaborado a partir de los datos del cuadro 11.
Al tratarse de una empresa manufacturera, el Estado de Resultados debe reflejar los distintos niveles del costo de producción, hasta llegar al Costo de la Producción Vendida (CPV) Cuadro 12.
El procedimiento contable que se aplica en la contabilidad de costos para obtener las cifras del Balance y el Estado de Resultados es muy similar al de la Contabilidad Financiera: durante el periodo contable se hacen asientos de diario y se mayorizan, al término del periodo contable, se realizan los ajustes correspondientes y se cierran las cuentas, con el objeto de establecer el resultado del periodo.
